Kiralanan Mağazalarda Dekorasyon Giderlerinin Vergisel İtfası Giriş Ticari işletmelerin özellikle alışveriş merkezlerinde (AVM) kiraladıkları mağazalarda yaptıkları dekorasyon, tadilat ve yenileme harcamaları, özel maliyet bedeli kapsamında değerlendirilmektedir. Ancak bu harcamaların hangi süre içinde giderleştirileceği ve yenileme yapılması halinde yeni amortisman süresinin nasıl hesaplanacağı konusunda uygulamada sıkça tereddüt yaşanmaktadır. Bu konuda açıklayıcı bir değerlendirme, Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 23.02.2016 tarihli özelgesinde yer almıştır. Olayın Özeti (Somutlaştırılmış Örnek) Hazır giyim sektöründe faaliyet gösteren bir şirket, çeşitli AVM’lerde kiracı olarak mağaza işletmektedir. AVM yönetimleri, kiracılara belirli bir süre mağazada faaliyet göstermeleri şartıyla “dekorasyon desteği” sağlamaktadır. Ayrıca şirket, mağaza dekorasyonlarını kendi imkanlarıyla yaparak bu giderleri kira süresine göre amortismana tabi tutmaktadır. Şirketin tereddüt ettiği hususlar şunlardır: AVM’den alınan “dekorasyon desteği” bedeli hangi dönemde gelir yazılmalıdır? Kiralanan mağazanın dekorasyonu yenilenirse, yeni harcama kalan kira süresine mi bölünmelidir? Vergi Usul Kanunu Çerçevesinde Değerlendirme 1) Özel Maliyet Bedelinin Tanımı Vergi Usul Kanunu’nun 272. maddesi uyarınca; Kiralık gayrimenkuller için kiracı tarafından yapılan, normal bakım ve onarım giderleri dışında değer artırıcı nitelikteki harcamalar özel maliyet bedeli olarak kabul edilir.Bu tür giderler; Gayrimenkulün iktisadi kıymetini artırır, Kiracının faaliyetiyle doğrudan ilgilidir, Kira süresi boyunca amortisman yöntemiyle itfa edilir. 2) Amortisman (İtfa) Süresi VUK’un 327. maddesine göre, özel maliyet bedelleri kira süresi boyunca eşit yüzdelerle itfa edilir. Kira süresi dolmadan taşınmaz boşaltılırsa, henüz itfa edilmemiş tutarlar o yılın giderine yazılır. Örneğin, kira süresi 5 yıl olan bir mağaza için yapılan 1.000.000 TL’lik dekorasyon gideri her yıl 200.000 TL olarak itfa edilir. 3) Dekorasyon Desteği Gelirinin Kaydı AVM işletmesinden alınan “dekorasyon destek bedeli” tahakkuk ettiği yılda gelir olarak kaydedilmelidir. Bu tutarın kira süresine bölünerek gelirleştirilmesi mümkün değildir; çünkü gelir unsuru, sözleşme ile ilişkilendirilmemiş bağımsız bir tahakkuktur. 4) Dekorasyonun Yenilenmesi Durumu Kira süresi devam ederken mağaza dekorasyonu yenilenirse, yeni harcama kalan kira süresine bölünerek itfa edilmelidir. Yani, kira sözleşmesinin bitmesine 3 yıl kaldıysa, yeni dekorasyon gideri bu 3 yıllık süreye eşit paylarla dağıtılır. Muhasebe Uygulama Örneği İşlemKayıt AçıklamasıYeni dekorasyon gideri yapılması264 Özel Maliyet Bedelleri XXX = 100/102/320/329 XXXYıl sonu amortisman kaydı760 Pazarlama, Sat. ve Dağ. Giderleri XXX = 268 Birikmiş Amortismanlar XXXKira süresi bitmeden mağazanın boşaltılması760 Pazarlama, Sat. ve Dağ. Giderleri XXX = 264 Özel Maliyet Bedelleri XXX Vergisel Sonuçlar Kiralanan mağazalarda yapılan dekorasyon harcamaları özel maliyet bedeli olarak aktifleştirilir. Bu bedeller, kira süresine göre eşit oranlarda amortismana tabi tutulur. Kira süresi dolmadan tahliye edilirse, kalan tutar bir defada gider yazılır. AVM tarafından yapılan dekorasyon destek ödemesi, tahakkuk ettiği yılda gelir olarak dikkate alınır. Yenileme yapılması halinde yeni dekorasyon harcaması kalan kira süresine göre itfa edilir. Özelgedeki Konu İle İlgili 10 Soru – 10 Cevap SoruCevapÖzel maliyet bedeli nedir?Kiralanan gayrimenkul için kiracının yaptığı değer artırıcı harcamadır.Bu harcamalar nasıl giderleştirilir?Kira süresi boyunca amortisman yoluyla itfa edilir.Dekorasyon desteği hangi yılda gelir yazılır?Tahakkuk ettiği yılda.Kira süresi bitmeden çıkılırsa ne olur?Kalan tutar bir defada gider yazılır.Dekorasyon yenilenirse itfa nasıl yapılır?Yeni harcama kalan kira süresine bölünür.Normal bakım gideri özel maliyet olur mu?Hayır, doğrudan gider yazılır.Kira süresi uzarsa itfa süresi uzar mı?Yeni sözleşmeyle belirlenen sürede yeni amortisman başlatılır.AVM’nin verdiği destek için fatura kesilmeli mi?Evet, destek tutarı için fatura düzenlenir.Bu gelir KDV’ye tabi midir?Evet, hizmet niteliğinde olduğundan KDV hesaplanır.Özel maliyet bedeli amortisman oranı nedir?Kira süresine göre %100 itfa edilir. ÖRNEK ÖZELGE T.C.GELİR İDARESİ   BAŞKANLIĞI BÜYÜK MÜKELLEFLER VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞIMükellef   Hizmetleri Grup Müdürlüğü   Sayı:64597866-105[272-2016]-331023/02/2016Konu:Özel maliyet bedeli harcamalarının itfası.                   İlgide kayıtlı özelge talep formundan; Başkanlığımız … vergi kimlik numaralı mükellefi olan şirketinizin, hazır giyim sektöründeki faaliyeti çerçevesinde alış veriş merkezlerinde (AVM) kiracı konumunda mağazalarının bulunduğu,             – AVM işletmecisi şirketlerce, “açtığınız mağazalarda örneğin … yıl boyunca kiracı olarak kalmanız koşuluyla” tarafınıza dekorasyon desteği sağlandığı, bu desteğin “dekorasyon desteği” açıklaması ile tarafınızca AVM şirketine fatura edildiği belirtilerek, fatura tutarının tamamının faturanın düzenlendiği tarihte mi, yoksa kira süresine bölmek suretiyle mi gelir yazılacağı,             – Kiralanan mağazalar için katlandığınız dekorasyon giderlerini kira süresine bölerek amortisman yöntemiyle giderleştirildiği belirtilerek, mağaza faaliyeti ve kira süresi devam ederken örneğin kiralamanın … üncü yılında dekorasyonun yenilenmesi suretiyle katlanılan yeni dekorasyon giderinin kalan … yıllık kira süresine bölmek suretiyle mi giderleştirileceği,             hususlarında tereddüt oluştuğundan Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.             5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6 ncı maddesinin birinci fıkrasıyla kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap döneminde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı belirtilmiş, maddenin ikinci fıkrasıyla da safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanununun “ticari kazanç” hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmıştır. Bu hüküm uyarınca tespit edilecek kurum kazancından Gelir Vergisi Kanununun 40 ncı maddesinde yer alan giderler indirilebilecektir.             Diğer taraftan; ticari kazancın tespitinde iki temel ilke geçerlidir. Bunlar “dönemsellik ilkesi” ile “tahakkuk esası ilkesi”dir. Tahakkuk esası ilkesinde, gelir veya giderin miktar ve mahiyet itibariyle kesinleşmiş olması yani geliri veya gideri doğuran işlemin tekemmül etmesinin yanı sıra, miktarının ve işlemden kaynaklanan alacağın veya borcun ödeme şartlarının da belirlenmiş olması gereklidir. Bu esas dikkate alındığında bir gelir veya gider unsurunun özel bir düzenleme bulunmadığı sürece, mahiyet ve tutar itibariyle kesinleştiği dönemin kazancının tespitinde dikkate alınması gerekmektedir. Dönemsellik ilkesi ise bu gelir veya giderin ilgili olduğu döneme intikalinin sağlanmasıdır.             213 sayılı Vergi Usul Kanununun;             – 269 uncu maddesinde, iktisadi işletmelere dahil bilumum gayrimenkullerin maliyet bedelleri ile değerleneceği ve gayri maddi hakların da gayrimenkuller gibi değerleneceği,             – 272 nci maddesinde normal bakım, tamir ve temizleme giderleri dışında, gayrimenkulü veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarını genişletmek veya iktisadi kıymetini devamlı olarak artırmak maksadıyla yapılan giderlerin gayrimenkulün veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının maliyet bedeline ekleneceği; gayrimenkuller kira ile tutulmuş ise veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının işletme hakkı verilmiş ise, kiracı veya işletme hakkına sahip tüzel kişi tarafından yapılan yukarıda bahsi geçen giderlerin bunların özel maliyet bedeli olarak ayrıca değerleneceği, kiracının veya işletme hakkına sahip tüzel kişinin faaliyetini icra için vücuda getirdiği tesisata ait giderlerin de bu hükümde olduğu; gayrimenkuller veya elektrik üretim ve dağıtım varlıkları için yapılan giderlerin hem tamir, hem de kıymet artırma giderlerinden terekküp ettiği takdirde, mükellefin bu giderlerden maliyet bedeline eklenecek kısmı ayrı göstermek mecburiyetinde olduğu,            – 313 üncü maddesinde, işletmede bir yıldan fazla kullanılan ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunan gayrimenkullerle 269 uncu madde gereğince gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin, alet, edavat, mefruşat, demirbaş ve sinema filmlerinin birinci kısımdaki esaslara göre tespit edilen değerinin bu Kanun hükümlerine göre yok edilmesinin amortisman mevzuunu teşkil edeceği,             – 320 nci maddesinde, amortisman süresinin kıymetlerin aktife girdiği yıldan başlayacağı,             – 327 nci maddesinde, gayrimenkullerin, elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının ve gemilerin iktisadî kıymetlerini artıran ve 272 nci maddede yazılı özel maliyet bedellerinin kira veya işletme hakkı süresine göre eşit yüzdelerle itfa edileceği, kira veya işletme hakkı süresi dolmadan, kiralanan veya işletme hakkı alınan şeyin boşaltılması veya işletme hakkının herhangi bir sebepten sona ermesi halinde henüz itfa edilmemiş olan giderlerin boşaltma veya hakkın sona erdiği yılda bir defada gider yazılacağı,             hükme bağlanmıştır.             Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalara göre;             – Sözleşme hükümleri çerçevesinde “dekorasyon destek bedeli” adı altında tarafınıza ödenen bedellerin, kira sözleşmesi ile ilişkilendirilmeksizin tahakkuk ettiği takvim yılı kurum kazancınızın tespitinde gelir olarak dikkate alınması,             – Özel maliyet bedellerinde itfa süresi aktifleştirildikleri yıldan başlamak üzere, kiralama süresi olup, söz konusu bedellerin kira süresi içinde eşit yüzdelerle itfa edilmesi,             – Özel maliyet bedellerinin itfasında aktifleştirme yılındaki kira süresinin esas alınması gerektiğinden, kira süresi devam ederken dekorasyonun yenilenmesi suretiyle katlanılan yeni dekorasyon giderlerini kalan kira süresine bölerek itfa edilmesi              gerekmektedir.             Bilgi edinilmesini rica ederim. ÖNERİLEN DİĞER İÇERİKLER İşyerinin yenilenen dekorasyon bedeli için amortisman ayrılıp ayrılmayacağı Kiralık iş yerlerinde yapılan büyük onarımlar direkt gider yazılır mı? Kaynak: GİB Özelge Yasal Uyarı: Bu içerikte yer alan bilgi, görsel, tablolar, açıklama, yorum, analiz ve bir bütün olarak içeriğin tamamı sadece genel bilgilendirme amacıyla verilmiştir. Kişi veya kuruma özel profesyonel bir bilgilendirme ve yönlendirmede bulunma amacı güdülmemiştir. Konu ile benzerlik gösterse de her işletmenin kendi özel şartları nedeniyle farklı durumları olabilir. Bu nedenle, bu yazıda belirtilen içerikte yola çıkarak işletmenizi etkileyecek herhangi bir karar alıp uygulamaya geçmeden önce, uzmanına danışmanız menfaatiniz gereğidir. Muhasebenews veya ilişkili olduğu kişi veya kurumlardan hiç biri, bu belgede yer alan bilgi, tablo, görsel, görüş ve diğer türdeki tüm içeriklerin özel veya resmi, gerçek veya tüzel kişi, kurum ve organizasyonlar tarafından kullanılması sonucunda ortaya çıkabilecek zarar veya ziyandan sorumlu değildir. Anahtar Kelimeler özel maliyet bedeli, dekorasyon gideri, kira süresi, amortisman itfası, AVM dekorasyon desteği, kira sözleşmesi, özel maliyet amortismanı, kira süresi bitimi, mağaza yenileme gideri, vergi usul kanunu, VUK 272, VUK 327, kira dekorasyon harcaması, ticari kazanç, giderleştirme, amortisman kaydı, kiralanan mağaza, maliyet artırıcı gider, dönemsel gelir, dekorasyon desteği vergilendirmesi